התא המשפחתי לעניין מס הכנסה

במאמר קודם דנו בחיוב התא המשפחתי לענין מיסוי מקרקעין. במאמר זה נסקור בקצרה ועל קצה המזלג מספר הוראות הנוגעות למיסוי התא המשפחתי בפקודת מס הכנסה.

מבחינה טכנית נקבע כי התיק המתייחס להכנסות בני הזוג ישא את שני שמות בני הזוג כדוגמת "ישראל וישראלה כהן" . עם זאת, על בני הזוג לדווח אודות בן זוג רשום, שהוא על דרך הכלל מי שהכנסתו החייבת היא הגדולה יותר, ואולם להגדרה זו אין משקל רב שכן שני בני הזוג רשאים להשיג ולערער ונקבע כי "פקיד השומה יודיע לבן הזוג שאינו בן זוג רשום על כל פעולה של פקיד השומה העשויה להשפיע על חיובו במס, והזמנים לענין הליכים שבהם רשאי אדם לנקוט לפי פקודה זו ימנו לענין זה מיום קבלת ההודעה". כאשר לענין גביה, נקבע כי ניתן לגבות הן מהנישום והן מבן הזוג הרשום.

באשר למהות, הכלל הבסיסי שנקבע בסעיף 65 הוא כלל התא המשפחתי, קרי הכנסת בן הזוג הרשום תכלול גם את הכנסת בן הזוג האחר (ובמצבים מסוימים אף את הכנסת ילדיהם הקטינים) אלא אם מקור ההכנסה הוא ירושה או כספים שהתקבלו בשל פגיעת גוף.

ראוי להבהיר כי הכלל הבסיסי פוגע בתא המשפחתי, שכן שיטת המיסוי הינה פרוגרסיבית וככל שההכנסה גדלה גם אחוז המס עולה. לא זו אף זו – בהנתן חישוב נפרד שני בני הזוג נהנים (על דרך הכלל) מנקודות הזיכוי ומהניכוים, ואילו אם מלוא ההכנסה מיוחסת לבן הזוג הרשום הניכויים מותרים פעם אחת בלבד. כך עולה מסעיף 66(ג) לפקודה.

עם זאת, עוקצו של הכלל הבסיסי מוקהה. משילוב ההוראות שבסעיף 66(א) ו- 66(ד) עולה כי לגבי הכנסה מיגיעה אישית (הכנסה מעסק או עבודה וכו') ניתן לבקש חישוב נפרד "אם הכנסת בן-הזוג האחד באה ממקור הכנסה שהוא בלתי תלוי במקור ההכנסה של בן-הזוג השני". זו דרישת אי התלות. כאשר המבחן לקיומה של תלות בין מקורות ההכנסה הוא היכולת של בן הזוג האחד להשפיע באופן מכריע - אם לא בלעדי - על תנאי ההעסקה של בן הזוג השני ועל שכרו, ולפיכך מובן מאליו כי כאשר בני זוג מחזיקים יחד בבעלות המלאה בחברה ברור הוא כי שכרם תלוי זה בזה ואין הם עומדים בדרישת אי התלות. לפיכך נקבע לאחרונה בפסק דין מלכיאלי כי אף אם יוכח כי עבודתם של שני בני הזוג בעסק משותף נחוצה ואמיתית היא ואף אם יוכח כי השכר הוא השכר שהיה נקבע אף בהעדר תלות גם אז יש לקבוע כי יעשה חישוב מאוחד להכנסות בני הזוג.

ואולם כאשר אחד מבני הזוג מחזיק רק 20 אחוז בחברה ושני בני הזוג עובדים בה קשה לומר כי תנאי שכרו של בני הזוג השני מושפעים באופן מכריע מהיות בן הזוג הראשון עובד בחברה ובעל מניות בה, וכאן בהחלט יהיה מקום להביא ראיות באשר לנחיצות העבודה וכן לשכר המקובל בגינה. המחוקק מסייע בהקשר זה לפקיד המס וקובע כי מצבים מסוימים יוגדרו כתלות, אלא אם בני הזוג יצליח להוכיח אחרת. חזקות התלות הן עסק או משלח יד של מי מבני הזוג, וכן חברה או שותפות שבהן לבן הזוג יש עשרה אחוז מזכויות ההצבעה (בכפוף לקבלת הכנסה על ידי בן הזוג האחר לפני הבעלות כאמור או לפני הנישואין).

המציאות מולידה מצבים מיוחדים ואחדים מהם נבחנו על ידי בית המשפט. בענין שלם, למשל, נדון מקרה בו האיש עבד כעצמאי כרואה חשבון והאישה עבדה כעצמאית בתחום הנהלת חשבונות. שני המשרדים שכנו באותו בנין (במשרדים נפרדים) ומעל 90 אחוז מהכנסות האישה באו לה מלקוחותיו של בעלה רואה החשבון. נקבע כי המבחן לתלות לא מתקיים שכן משרדה של האישה הוא הקובע את שכר הטרחה בכל ענין.

מקרה מענין אחר הוא זה של בני הזוג קרקו, כאשר שניהם רופאי שיניים. האיש עובד כרופא שיניים שכיר ביום ואילו בשעות הערב מקבל לקוחות פרטיים במרפאתה של האישה, כאשר המרפאה משמשת אותה ביום. לכל אחד מבני הזוג לקוחות אחרים וחשבונות נפרדים בעיקרם, ועם זאת קורה לעיתים שמטופל מגיע לטיפול דחוף בשעות הבוקר ומקבל את טיפולו מידי האישה. בית המשפט העליון ראה בענין כמקרה גבול אך בסופו של יום קבע אי תלות בהכנסות.

בהקשר להכנסות מועטות, על מנת לעודד יציאה לעבודה של בן הזוג השני, נקבע כי ניתן לבצע חישוב מאוחד ביחס להכנסה של כחמישים אלף ₪ אם מוכחת עבודה אמיתית (למעלה מ- 36 שעות שבועיות) ולא קיימת לבני הזוג הכנסה אחרת מעסק, עבודה או משלח יד, ובתנאי כי בני הזוג הודיעו לפקיד השומה על רצונם בחישוב נפרד קודם לתחילת החישוב.

ראינו כי המציאות סבוכה וכמאמר הפתגם עולה היא על כל דמיון. מבחינה מעשית, עם זאת, ברי כי ראוי לבצע הפרדת כוחות ככל הניתן, והכל לאחר קבלת עצה מבקיאים בדבר.