משפחות ישראליות אינן מחזיקות על דרך הכלל נכסים עסקים ובוודאי לא השקעות נדל"ן ומקרקעין עסקיים. על דרך הכלל מחזיקה משפחה ישראלית דירת מגורים לשימושה הפרטי. נאמן להשקפתו ובדומה לקבוע בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה בו נקבע כי לא יוטל רווח הון על "מיטלטלין של יחיד המוחזקים על ידיו לשימושו האישי או לשימושם האישי של בני משפחתו או של בני- אדם התלויים בו" קבע המחוקק את פרק חמישי 1 לחוק מיסוי מקרקעין ובו פטר דירת מגורים, בתנאים מסוימים שעל חלקם נעמוד להלן.
התנאי הבסיסי הוא שלפנינו עומדת דירת מגורים. תנאי זה משמיע לנו מספר תנאי משנה:
- רצון המחוקק הוא לתת פטור לפרטים שאינם עושים עסק מן הדירות שבבעלותם לפיכך מציב הוא תנאי לפיו הדירה אינה "מהווה מלאי עסקי לענין מס הכנסה" כלומר שלא מתקיים עסק של מסחר בדירות. הדבר נלמד למשל לפי אורך תקופת ההחזקה בדירות כאשר תקופת אחזקה קצרה במספר רב של דירות תלמד על עסק בהן.
- כאמור נדרש כי הדירה תוחזק בידי יחידים, אף כי לדעתנו דירה המוחזקת על ידי חברות גוש חלקה עשויה אף היא לזכות בפטור.
- זאת ועוד כדי נדרש כי בנייתה של הדירה הסתיימה וזאת למנוע סחר בדירות לא שלמות. כדי להכריע מהי דירה מגורים שבנייתה הסתיימה נדרש כי בדירה יותקנו מתקני חשמל, מים, שירותים, מטבח וכו'.
- נדרש כי הדירה תשמש בעיקרה למגורים. בפסק דין עמית שנפסק לאחרונה בבית המשפט המחוזי נקבע כי דירה שאוחדה עם בית עסק וששימשה למנוחת בעל בית העסק איבדה את צביונה כדירת מגורים. עם זאת ראוי לציין כי המחוקק קובע מספר הקלות.
א. כאשר לא נעשה שימוש בדירת המגורים לצורך כלשהו יראו אותה כאילו שימשה בעיקר למגורים, וזאת על מנת שלא להכביד סתמית על בעל דירה שלא הצליח להשכירה.
ב. כאשר השימוש אינו למגורים כי אם לפעולות חינוך כגון פעוטון או דת.
היה והדירה היא דירת מגורים ששמשה בעיקרה למגורים יהא המוכר זכאי לפטור בתנאי שמכר את מלוא זכויותיו באותה דירה ובתנאי שבעת ההצהרה למס שבח ביקש שהפטור יחול עליו. בפני המוכר מספר פטורים ובעת ההצהרה עליו לבחור באחד מהם. לענין זה יחול הכלל "נגעת – נסעת" ומס שבח לא יאפשר למוכר להחליף את סעיף הפטור אם יתברר כי תנאי הפטור המבוקש לא נתמלאו.
הפטורים
הפטור הרגיל – אחת לארבע שנים
הפטור ניתן לשימוש פעם בארבע שנים. רוצה לומר שמי שמכר דירה בפטור ממס יתכבד וימתין 4 שנים עד למכירה הפטורה הבאה. יוצאות מן הכלל האמור מתנות פטורות לקרובים, למדינה, לרשויות מקומיות, למוסדות לאומיים או למוסדות ציבור וכן הפקעות ועוד מספר מכירות פטורות מס.
קיים חריג נוסף והוא מכירה עקב ירושה. גם מכירה פטורה של דירת מגורים שהתקבלה בירושה אינה פוגעת בספירת ארבע השנים. המחוקק לא מצא להכביד על מי שסבל די בכך שמת עליו קרובו, הוריש לו את דירתו והוא מכר אותה. במקרה זה היורש יוכל למכור לאחר מכן, ובלא צורך להמתין 4 שנים את דירתו שלו.
פטור זה ייחודי ומענין וזאת כיון שאין הוא שובר את רצף ארבע השנים.
מספר תנאים לפטור זה:
- היורש (המוכר) ירש את דירת הירושה מבן זוגו, אביו, סבו, סבא רבא וכו' או שהוא בן זוגו של של הבן או הנכד
- למוריש היתה דירת מגורים אחת בעת מותו, ולו היה מוכר אותה באותה עת היה זכאי עליה לפטור ממס (לדוגמא, המוריש לא מכר דירה אחרת 4 שנים טרם מותו)
פטור לדירת מגורים יחידה
גם לפטור זה מספר תנאים:
- הדירה היא דירתו היחידה של המוכר. לענין ספירת הדירות ישנם כללים מסוימים ואנו נציין בעיקר כי דירה שבעלות המוכר בה פחותה מ- 25 אחוז אינה נחשבת לדירה נוספת.
- המוכר לא השתמש בפטור זה במשך 18 חודשים.
- בתקופה של ארבע שנים טרם המכירה לא החזיק המוכר ביותר מדירת מגורים אחת בו זמנית.
פטור מיוחד להחלפת דירות לדירה גדולה
סבר המחוקק שאין די בפטורים שהעמיד. מחד אפשר להחזיק במספר גדול של דירות ולמכור אחת מהן כל 4 שנים, מאידך העניק פטור נוסף למי שיש לו רק דירה יחידה ועדיין סבר כי אין הוא ממצה את מגוון המצבים הראויים לפטור.
לפיכך נקבע שאדם המוכר שתי דירות בתוך פרק זמן של שנה, כשסכום שווין הכולל אינו עולה על כמליון ושבע מאות אלף ₪ (ובמקרה שהשווי הכולל אינו עולה על כ- 2.8 מליון ₪ ינתן פטור יחסי) זכאי לפטור בגין שתי הדירות אם רכש או ירכוש בטווח זמן של שנה ממועד המכירה של הדירה השניה דירה שלישית בשווי שהוא שני שלישים מן השווי הכולל של שתי הדירות הראשונות.
פטור זה יינתן פעם אחת בלבד במהלך החיים.
הוראות נוספות
קיימות הוראות מיוחדות לענין דירה שנתקבלה במתנה שאז כדי לזכות בפטור יש להחזיקה לתקופה מסוימת.
החוק מתייחס למצב בו נמכרת דירה הכוללת זכויות בניה ומאפשר לפצל את התמורה לדירה ולזכויות הבניה. הפטור יינתן על מכירת הדירה בלבד ואולם ככל שמדובר בדירה ששויה נמוך מכ 1.6 מליון ₪ יהא המוכר זכאי לכפל הפטור בגין הדירה ובגבולות כ- 1.6 מליון ₪.
מתוך הוראה זו למדו בית המשפט ואפשרו למנהל מס שבח לפצל דירות בישובים ומושבים כאשר מסביב לדירה חלקת קרקע גדולה.
כדי למנוע מניפולציות כאשר החוק מתייחס למוכר ההתייחסות היא למשפחה כלומר למוכר בן זוגו וילדיו הקטנים.
